El régimen fiscal en las Constructoras

Generalidades El desarrollo de la industria de la construcción en nuestro país tiene una gran importancia, por ser uno de los sectores que muestran la tendencia de nuestra economía. Por lo anterior y en consideración a la complejidad de su operación, se han establecido algunos regímenes fiscales especiales para las empresas que se dedican a esta actividad, al buscar su fortalecimiento y desarrollo. Antes de entrar al análisis de las disposiciones fiscales aplicables, es conveniente comentar algunas definiciones acerca del contrato de obra, instrumento mediante el cual se rige la actividad de la construcción en nuestro país. Contrato de obra El contrato de obra es un acuerdo de voluntades mediante el cual una de las partes se obliga a construir, ejecutar o fabricar un bien en un tiempo especifico; y la otra de las partes, se obligan a pagar el precio de dicho bien . a) Contrato de obra a precio alzado El constructor se obliga a realizar una obra inmueble o mueble por un precio fijo suministrando la mano de obra y los materiales necesarios para su ejecución, soportando el riesgo de la misma, salvo morosidad del dueño en recibir la obra o convenio expreso en el contrato. b) Contrato de obra a precios unitarios Es aquel en que el dueño de la obra se obliga a pagar al empresario una remuneración que se fija por unidad determinada. En este tipo de contratos, las partes fijan un monto estimado de retribución que el dueño debe pagar al empresario por cada etapa de la obra que se cubra, es decir, se paga conforme se produce el avance de obra, ajustando los precios de los insumos siempre que así lo hayan pactado de acuerdo a las variaciones del mercado. c) Contrato de obra por administración Los contratos de obra por administración constituyen en si, contratos de prestación de servicios, ya que el constructor aplica sus conocimientos para dirigir una obra, tomando únicamente la administración de los elementos necesarios para su construcción, sin tener ninguna responsabilidad en cuanto a los riesgos y el costo, sin que se obligue tampoco a suministrar material ni mano de obra. Una vez establecidos los conceptos descritos, a continuación analizamos las disposiciones fiscales especificas aplicables a la industria de la construcción. Impuesto Sobre la Renta (ISR) • Ingresos El articulo 19 de la ley del ISR (LISR), establece el momento de acumulación para los ingresos que obtengan las empresas que se dediquen a la industria de la construcción , para la cual clasifica los contratos como sigue: - Contratos de obra inmueble - Otros contratos de obra que se ejecuten conforme a un plano, diseño y presupuesto. En ambos casos, se tiene la obligación de acumular el ingreso en la fecha en que las estimaciones por obra ejecutada sean autorizadas o aprobadas para que procesa su cobro, siempre y cuando el pago de dichas estimaciones sean dentro de los tres meses siguientes a que se aprobé o autorización; de lo contrario, el ingreso se considerara acumulable hasta que efectivamente se cobre. Conforme al articulo 12-B del Reglamento de la LISR, se considera autorizada a aprobada a una estimación , en la fecha en que el residente de supervision o la persona facultada por el cliente para efectuar la supervision del avance de la obra, firme de conformidad dicha estimación. En el caso de los otros contratos de obra, por los cuales no se este obligando a presentar estimaciones de obra ejecutada o a la periodicidad de su presentación sea mayor a tres meses, se considerara ingreso acumulable el avance trimestral en la ejecución o fabricación de los bienes a que se refiere la obra, aclarando que esta opción se tendrá que ejercer por concepto que el contribuyente ejecute o fabrique durante el ejercicio. Cabe mencionar que en adición a lo anterior, estas empresas tienen la obligación de acumular cualquier pago recibido en efectivo, en bienes o en servicios, ya que sea por concepto de anticipos, depósitos, garantías o cualquier otro. los ingresos acumulables por estimaciones de obra ejecutada, se disminuirían con las cantidades que se hubiesen acumulado conforme a este párrafo. Por su parte, el articulo 11 del Reglamento de la LISR otorgados la posibilidad a las empresas que celebren contratos de obra inmueble que tengan a supervisor de obra, de poder aplicar las mismas disposiciones para las constructoras que menciona el articulo 19 de la ley de la materia antes analizado. • Deducciones por lo que se refiere a las deducciones autorizadas por la LISR, aplicables a la industria de la construcción , el articulo 36 de la ley de la materia establece que los contribuyentes que realicen: - Obras consistentes en desarrollos inmobiliarios o fraccionamientos de lotes. - Contratos de obra inmueble o de fabricación de bienes de activo fijo de largo proceso de fabricación . - Presentación del servicio turístico del sistema de tiempo compartido. Podrán deducir las erogaciones estimadas relativas a los costos directos e indirectos de esas obras o de la prestación de servicios, en los ejercicios en que obtengan los ingresos derivados de la misma. Cabe mencionar que para ejercer esta opción , se deberá presentar aviso ante las mismas se deberá presentar aviso ante las autoridades fiscales por cada una de las obras o por el inmueble destinado al servicio turístico de tiempo compartido, dentro de los 15 días siguientes al inicio de la obra o a la firma del contrato, según corresponda. Ademas, una vez ejercidas esta opción , la misma no podrá cambiarse. Para que los contribuyentes efectúen la deducciones de los costos estimados relacionados con la obra, determinar (por cada una de las obras o inmuebles) las erogaciones estimadas, como sigue:

para estos efectos, el factor de deducción total se determinara de la siguiente manera:

Para efectos de aplicar la formula antes mencionada, no se deben considerar dentro de las estimaciones de los costos directos o indirectos, los siguientes conceptos: - La deducción de las inversiones. - Las erogaciones que se asimilen a sueldos y salarios en los términos del articulo 110 de la LISR. - Los gastos de operación y financieros. Al final de cada ejercicio, los contribuyentes deben calcular el factor estimado utilizado en el ejercicio y en los ejercicios anteriores por cada obra . Si de la comparación resulta que el factor de deducción real corresponde al final del ejercicio, es menor que cualquiera de los factores estimados utilizados anteriormente, se tendrá que disminuir el monto de las erogaciones estimadas que fueron deducidas en cada ejercicio en el que el factor estimado de deducción utilizado fue mayor al determinado, mediante presentación de declaraciones complementarias. Ademas, en caso de que el factor estimado utilizado en el ejercicio o ejercicios anteriores sea mayor de un 5% al factor real determinado, se pagaran los recargos que correspondan. En adición a lo anterior, en el ejercicio en el que se terminen de acumular los ingresos relativos a cada obra, los contribuyentes comparar las erogaciones reales realizadas contra el total de las erogaciones estimadas deducidas , como sigue:

Para efectos de la comparación anterior, se consideran el total de las erogaciones realizadas y las erogaciones estimadas que fueron deducibles, desde el inicio de las obras y hasta el ejercicio en que se dejen de acumular los ingresos: ademas , dichas cantidades se actualizarían desde el ultimo mes del ejercicio en que se dedujeron o en el que se efectuaron, hasta el ultimo mes de la primera mitad del ejercicio en que se termine de acumular el impuesto. El ingreso acumulable determinado conforme al procedimiento anterior, se acumularan en el ejercicio en el que se terminen de acumular los ingresos relativos a la obra; y en caso de que las erogaciones deducidas superen el 5% a las erogaciones realizadas se causaran recargos a partir del dia en que se presento la declaracion del ejercicio en el que se dedujeron las erogaciones estimadas. Impuesto al Activo (IA) En el caso del IA, las empresas que se dedican a la industria de la construccion, deben determinar el impuesto de la misma manera que los demas contriduyentes, y no tienen un regimen especial como en el caso del ISR. Sin embargo, de acuerdo con el artuculo 4 del Reglamento de la Ley del IA, se les permite considerar para las cuentas de contratos y documentos por cobrar provenientes de contratos de obra inmueble, en el calculo del valor promedio de los activos, dichas cuentas y documentos apartir de las fechas en que sean acumulables para el ISR. Impuesto al valor agregado (IVA) En el caso del IVA , el articulo 17 de la Ley del IVA (LIVA) menciona que la prestación de servicios, se tendrá la obligación de pagar el impuesto en el momento en que se cobren efectivamente las contra prestaciones y sobre el monto de cada una de ellas. Derivado de lo anterior, las empresas constructoras deben pagar y acreditar el impuesto al momento efectivo del cobro o del pago.Es conveniente precisar que la prestación de servicios de construcción de inmuebles destinados a casa habitación , se considera exenta del impuesto siempre y cuando la empresa constructora proporcione la mano de obra y los materiales. Lo anterior sera aplicable también a las ampliaciones y a las colocación de casas prefabricadas, quedando excluidas las obras de urbanización , mercados, escuelas, centros o locales comerciales en el caso de una unidad habitacional (Articulo 21-A del Reglamento de la LIVA) . Asimismo el articulo 27 del Reglamento de LIVA, señala que el impuesto en el caso de contratos de obra a precio alzado o por administración , sera a cargo del prestador del servicio quien lo trasladara al dueño de la obra. Este en su caso, acreditara el impuesto correspondiente a dicha obra contraprestacion y los gastos efectuados por su cuenta y a su nombre. El mismo articulo 27 menciona que cuando se presten servicios independientes atravez de un contrato de obra y en el mismo se pacte que no se proporcionara los materiales y que el pago estará en función de cantidad de trabajo realizado y no en,los días laborados, el prestador de servicios que opte por efectuar los pagos provisionales del impuesto al valor agregado mediante retención que realice el contratante. En el caso, el prestador de servicios queda liberado, por los pagos que reciba, de presentar declaraciones y de llevar libros y registros, no pudiendo hacer acreditamiento alguno; el contratante considerara el impuesto retenido como impuesto a el traslado y lo acreditara en su caso. Otros Comentarios: • Resolución miscelanea Fiscal (RMF) La regla 2.4.5. de la RMF aplicable para el ejercicio de 2017 , establece que en el caso de toda constructora que haya celebrado contratos de obra publica, se podrá considerar como comprobante fiscal las estimaciones de obra presentadas a la entidad o dependencia con la cual tenga celebrado el contrato, siempre que dicha estimación contenga la informacion a que se refiere el articulo 29-A del Código Fiscal de la Federación • Decreto de estímulos fiscales Por ultimo cabe señalar la situación económica de varias empresas constructoras es difícil y durante varios años, estas compañías han estado obteniendo perdidas financieras y fiscales. Lo anterior ha originado que este tipo de empresas, aun en su precaria situación, tengan que pagar IA, lo cual es grave considerando su grado de liquidez y la situación se agrava si dicha empresas han ejercido la opción del articulo 5-A de calcular dicho impuesto con base en los activos que tenia en el cuarto ejercicio inmediato anterior, que en la mayoría de los casos eran muchos mas de los que tenia actualmente. Derivado de la situaciones anteriores, el ejecutivo publico que todas los pagos por contribuciones se examinaran, en la cual se condonan recargos de créditos fiscales y se otorga estímulos fiscales y facilidades administrativas, a los contribuyentes que se indican .si el bien este decreto no va dirigido expresamente a la industria de la construcción , si ha servido a varias empresas constructoras para que cambie la opción que habían ejercido conforme a la ley y que no podían originalmente variar, para efectuar el calculo del IA considerando los activos del ejercicio, siempre y cuando cumplan con los requisitos establecidos en dicho Decreto. Adicionalmente el decreto mencionado otorga condonacion del 50% de los recargos generados en 2015, 2016 y parcialmente 2017 por contribuciones federales omitidas con ciertos requisitos. ademas de que permite reestructurar la omisión de dichas contribuciones para pagarlas en parcialidades incluyendo los impuestos retenidos o trasladados. Esta medida de apoyo, ha servido a varias empresas a ponerse al corriente en el pago de sus impuestos.

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